Концепция МСФО. Принципы
Учет по методу МСФО строится "от общего к частному", поэтому основополагающим документом является не какой-либо стандарт, а документ под названием «Принципы подготовки и предоставления финансовой отчетности», или кратко — «Принципы» (Framework).
Основные принципы МСФО изложенны в этом документе и в дальнейшем инкорпорированы в МСФО 1. В отсутствие нужного стандарта или раздела в самом стандарте, специалист должен обратиться к "Принципам" и произвести учет, соответствующий нормам МСФО.
Основные допущения МСФО:
- учет по методу начисления;
- непрерывность деятельности.
Рассмотрим их подробно:
Учет по методу начисления (accrual basis) [Принципы.22]
Метод начисления определяет порядок распределения доходов и расходов по периодам. Важно, что правила признания доходов и расходов также базируются на предположении о непрерывности деятельности компании (т.е. предполагается, что предприятие будет существовать бесконечно долго, если нет обратных тому свидетельств).
Финансовая отчетность составляется по методу начисления. Согласно этому методу, результаты операций и прочих событий признаются по факту их совершения (а не тогда, когда денежные средства или их эквиваленты получены или выплачены). Они отражаются в учетных записях и включаются в финансовую отчетность периодов, к которым относятся. Финансовая отчетность, составленная по методу начисления, информирует пользователей не только о прошлых операциях, связанных с выплатой и получением денежных средств, но и об обязательствах заплатить деньги в будущем, а также о ресурсах, эквивалентных денежным средствам, которые будут получены в будущем. Эта информация чрезвычайно важна для пользователей при принятии экономических решений.
Метод начисления определяет порядок распределения доходов и расходов по периодам. Важно, что правила признания доходов и расходов также базируются на предположении о непрерывности деятельности компании (т.е. предполагается, что предприятие будет существовать бесконечно долго, если нет обратных тому свидетельств).
В соответствии с МСФО 1 «Представление финансовой отчетности», компания должна составлять финансовую отчетность согласно методу начисления. Исключением из этого правила является только предоставление информации о движении денежных средств.
Почему не используется кассовый метод?
Большинство компаний при ведении бухгалтерского учета используют метод начислений, согласно которому расходы и доходы признаются сразу после того, как они произошли. Время поступления денежных средств или оплаты расходов во внимание не принимается. С другой стороны, некоторые малые предприятия и индивидуальные предприниматели используют кассовый метод учета. При кассовом методе доход записывается только тогда, когда деньги поступили, а расходы признаются только после совершения платежа. Кассовый метод отражает информацию о том, когда денежные средства получены и когда потрачены.
Для многих руководителей эта информация является важной и конкретной. Имеет ли смысл что-то изобретать, проектировать, производить, искать рынки сбыта, продавать, если в итоге вы не собираетесь получить за это деньги? В Америке часто говорят: «Деньги — это единственный результат» или «Деньги являются смазкой для экономики». Если это справедливо, то каковы достоинства метода начисления?
В качестве основы современная экономика больше пользуется кредитами, а не наличными деньгами. И именно метод начисления, а не кассовый метод, может показать все аспекты такого явления, как кредит. Инвесторы, кредиторы и другие лица, принимающие решения, хотят своевременно иметь подробную информацию о будущих денежных потоках компании. Дебиторская и кредиторская задолженность дает представление о будущих поступлениях и выплатах денежных средств. Другими словами, метод начисления помогает прогнозировать будущее движение денежных средств, отражая хозяйственные операции в тот момент, когда они происходят, а не тогда, когда деньги получены или выплачены. Признание доходов и расходов по методу начисления.
Пример 0.2
Признание деятельности в текущем периоде в случае непрерывности деятельности. Компания осуществила продажу в отчетном периоде, но получила деньги в следующем периоде. Так как продажа осуществилась в отчетном периоде, то доходы признаются в этом периоде. Далее, так как мы предположили, что компания будет существовать в будущем, следовательно, мы будем ожидать получение денег в будущем и для отражения этого факта будем использовать счет «Расчеты с заказчиками».
Финансовые отчеты, подготовленные на основе метода начислений, дают пользователю информацию не только о прошлых операциях, но также и об обязательствах по выплате денежных средств в будущем и ресурсах в виде денежных средств, которые будут получены. Правило признания затрат называется «принципом соотнесения». Согласно этому правилу признание затрат может быть выполнено одним из трех способов:
1. Затраты ставятся в соответствие полученной выручке (например, себестоимость товаров списывается в момент их реализации);
2.Затраты признаются в периоде, в котором они произведены (например, расходы на электричество признаются в месяце, когда это электричество было потреблено);
3. Затраты, не приносящие выгоды в будущем, списываются в том периоде, когда это обнаружилось (например, при закрытии компонента производства необходимо немедленно списать все затраты, связанные с этим компонентом).
В свою очередь, выручка в большинстве случаев признается тогда, когда товары проданы или услуги оказаны.
Пример 0.3
Выручка по товарам, проданным в кредит, признается в текущем периоде. Компания продает товары покупателям в кредит. Выручка признается в этом периоде, так как товары были уже проданы, хотя деньги еще не были получены.
Согласно принципу соотнесения, затраты, понесенные в течение отчетного периода, должны быть поставлены в соответствие выручке, полученной в течение этого периода. Соответствие может быть достигнуто путем привязки к определенному проданному товару. Если затраты не могут быть сопоставлены с определенным продуктом, то они могут быть привязаны к отчетному периоду, в котором они возникли.
Пример 0.4
Признание зарплаты в периоде, когда были предоставлены услуги. Затраты на оплату труда признаются в отчетности того периода, когда рабочие предоставили свои услуги (свой труд), даже если деньги будут выплачены позднее. Поэтому зарплата, начисленная рабочим за работу в июне, признается в июне, хотя выплачена она будет в июле.
Часть затрат может быть отнесена на себестоимость товара. Тогда эти затраты будут списаны в периоде, когда товар будет продан, так как согласно методу начислений себестоимость реализованных товаров признается в периоде, когда товары проданы.
Другой тип затрат — затраты текущего периода, которые напрямую не привязаны к определенным товарам. Эти затраты признаются в том периоде, когда были получены экономические выгоды от этих затрат. Например, затраты по кредитам являются затратами, относящимися к капиталу, занятому в течение отчетного периода. Эти затраты должны признаваться в каждом отчетном периоде в течение срока займа, независимо от того, производились ли выплаты денежных средств.
Пример 0.5
Признание процентов по кредиту происходит в каждом периоде во время займа. 1 июля 2010 г. компания получила кредит в размере 200 000 рублей по ставке 17% годовых сроком на 1 год. В 2010 г. будет признана не вся сумма начисленных процентов в размере 34 000 рублей, а только часть, причитающаяся за шесть месяцев в размере 17 000 рублей. При этом оставшиеся 17 000 рублей будут признаны в 2011 г.
При покупке основное средство признается в качестве актива, а его стоимость распределяется на несколько периодов путем начисления амортизации, так как компания будет получать выгоду в течение всего срока использования основного средства. Отметим, что эти проводки не имеют отношения к движению реальных денег, уплаченных при покупке. Сумма начисленной за период амортизации отражает часть стоимости основного средства, использованную в течение периода.
Пример 0.6
Расходы на амортизацию признаются в течение периода. Компания приобрела компьютер за 35 000 рублей. 1 января 2011 г. Срок полезного использования компьютера составляет 5 лет. Следовательно, 7 000 рублей — это расходы на амортизацию в конце каждого года.
Непрерывность деятельности (going concern) [Принципы.23]
Допущение непрерывности означает, что компания нормально действует и будет действовать в обозримом будущем. Таким образом, предполагается, что компания не собирается и не нуждается в ликвидации или существенном сокращении масштабов своей деятельности. Если такое намерение или необходимость существуют, финансовая отчетность должна составляться на другой основе и эта основа должна раскрываться.
Помимо вышеуказанных основополагающих допущений Международные стандарты финансовой отчетности предполагают наличие нескольких прочих допущений:
Помимо вышеуказанных основополагающих допущений Международные стандарты финансовой отчетности предполагают наличие нескольких прочих допущений (их знание необязательно для сдачи экзамена):
|
допущение единой экономической (хозяйствующей) единицы
|
предполагает для целей составления финансовой отчетности наличие самостоятельного предприятия (группы предприятий), которое отделено (которая отделена) от своих владельцев и других экономических субъектов, что позволяет пользователям отчетности быть уверенными в том, что в ней раскрыты финансовые показатели соответствующей экономической единицы, обособленные от финансовых показателей других экономических единиц. Определение экономической (хозяйствующей) единицы производится в зависимости от вида финансовой отчетности: в целях формирования индивидуальной отчетности экономической единицей признается отдельная компания (фирма, предприятие), консолидированной отчетности - группа предприятий, отчетность которых подлежит консолидации. |
|
допущение использования денежного измерителя |
обуславливает приоритет финансовой информации над любой другой. Иными словами, отражению в финансовой отчетности подлежат только операции, события и их результаты, имеющие стоимостную (денежную) оценку. |
|
допущение периодичности |
предполагает формирование данных о финансовом положении, финансовых результатах деятельности компании и изменениях в финансовой позиции соответствующей экономической единицы по истечении определенных периодов времени - месяца, квартала, года. |
Качественные характеристики
Одно из основных мест в совокупности принципов МСФО занимают качественные характеристики финансовой отчетности, т.е. те основополагающие требования, которым должны отвечать все элементы финансовой отчетности для обеспечения ее соответствия общей цели, изложенной в концепции МСФО. К таким качественным характеристикам относятся:
1. Понятность (understandability) [Принципы.25]. Информация, представляемая в финансовой отчетности, должна быть понятна пользователям, обладающим достаточными экономическими знаниями в области учета и отчетности. Однако данное требование к финансовой отчетности не применяется в исключительных случаях, т.е. в ситуациях, когда определенная информация может быть признана существенной для пользователя, она подлежит включению в финансовую отчетность, даже если ее понимание может вызвать определенные затруднения у других пользователей.
2. Сопоставимость (comparability) [Принципы.39-32]. Рассматриваемая характеристика действует в двух плоскостях:
- информация в финансовой отчетности должна быть раскрыта в динамике, т.е. за отчетный период и как минимум за один период, предшествующий отчетному, что позволит сравнивать соответствующие показатели отчетности между собой, выявляя определенные тенденции;
- раскрываемая информация должна обеспечивать возможность сравнения аналогичных показателей в финансовых отчетах различных компаний.
3. Уместность (relevance) [Принципы.26-28]. Информация признается уместной, если она позволяет влиять на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, а также подтверждать либо корректировать ранее сделанные оценки. Уместность информации определяется исходя из двух критериев - существенности и своевременности.
- существенной признается информация, представляемая в финансовой отчетности, если ее отсутствие или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе финансовой отчетности. Для определения существенности МСФО не устанавливают какой-либо стоимостной либо иной оценочный критерий. Для этого требуется реализация профессионального суждения, основанного на оценке потребностей осведомленных пользователей, разумно пользующихся финансовой отчетностью.
- своевременность информации [Принципы.43]; означает, что вся информация, способная оказать влияние на понимание финансовой отчетности пользователями, должна быть без задержки включена в отчетность, которая, в свою очередь, должна быть в обусловленный срок представлена пользователям.
4. Надежность (reliability) [Принципы.31-32]. Информация признается достоверной, если она правдиво отражает все аспекты хозяйственной деятельности предприятия, а также не содержит существенных ошибок (искажений) и необъективных оценок. Достоверность информации обеспечивается совокупностью следующих признаков:
- достоверность (faithful representation) [Принципы.33-34];
- преобладание сущности над юридической формой (substance over form) [Принципы.35];
- нейтральность (neutrality) [Принципы.36] т.е. отсутствие направленности на определенный результат;
- осмотрительность (prudence) [Принципы.37] т.е. готовность к признанию потенциальных убытков в большей степени, чем к признанию потенциальных прибылей;
- полнота (completeness) [Принципы.38] т.е. отражение всех имеющихся данных о деятельности компании с учетом их соответствия принципу существенности.
Принципы МСФО определяют, что качественные характеристики финансовой отчетности имеют определенные ограничения в применении, которые должны учитываться в полной мере при ее составлении.
Ограничения уместности и надежности информации [Принципы.45]
Необходимо сбалансировать относительные достоинства своевременности с представлением надежной информации. Для своевременного представления информации часто бывает необходимо предоставлять отчетность до выяснения всех аспектов операции или другого события, тем самым снижая надежность. И наоборот, если отчетность задержана до выяснения всех аспектов, информация может оказаться чрезвычайно надежной, но мало полезной для пользователей, которые должны были принимать решения раньше.
При достижении равновесия между уместностью и надежностью решающим аргументом является то, как наилучшим образом удовлетворить потребности заинтересованных пользователей, связанные с принятием решений.
Компромисс между характеристиками (требование рациональности)
Считается, что применение основных качественных характеристик и соответствующих бухгалтерских стандартов обычно обеспечивает составление финансовой отчетности, которая дает достоверное объективное представление о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях в финансовом положении компании. При этом следует иметь в виду, что на практике часто необходимо равновесие или компромисс между качественными характеристиками. Цель состоит в том, чтобы достичь соответствующего соотношения между характеристиками для выполнения основного предназначения финансовой отчетности. Относительная важность характеристик в различных случаях — это дело профессионального суждения.
Следует отметить, что соблюдение всех вышеперечисленных требований к качеству информации должно сочетаться и с ограничением «выгоды/затраты» [Принципы.44]. Суть этого ограничения состоит в том, что выгоды от информации должны превышать затраты на ее получение.
На практике это означает, что затраты на ведение учета и составление финансовой отчетности должны находиться на некоем разумном уровне, обеспечивающем выполнение предъявляемых к ней требований. Оценка выгод и затрат, однако, в значительной степени является вопросом суждения. Более того, затраты совсем необязательно ложатся на тех пользователей, которые получают выгоды; а выгодами могут воспользоваться не только те пользователи, для которых информация была подготовлена. Например, представление дополнительной информации кредиторам может снизить проценты по получаемому кредиту для компании.
Коротко о главном
Основные допущения МСФО:
- учет по методу начисления;
- непрерывность деятельности.
Качественные характеристики:
1. Понятность (understandability);
2. Сопоставимость (comparability);
3. Уместность (relevance);
4. Надежность (reliability):
- достоверность (faithful representation);
- преобладание сущности над юридической формой (substance over form);
- нейтральность (neutrality);
- осмотрительность (prudence);
- полнота (completeness).
| 
