Себестоимость запасов
Себестоимость запасов в обязательном порядке должна включать:[10]
- затраты на приобретение;
- переработку;
- прочие затраты, произведенные в целях доведения запасов до их текущего состояния и места их текущего расположения.
Затраты на приобретение
Затраты на приобретение запасов включают:[11]
- покупную цену,
- импортные пошлины и другие налоги (кроме тех, которые впоследствии возмещаются организации налоговыми органами),
- расходы на транспортировку, обработку и другие расходы, непосредственно связанные с приобретением объекта;
- за вычетом торговых скидок, возвратов платежей и прочих аналогичных платежей.
Затраты на переработку
Затраты переработки запасов включают:[12]
- постоянные накладными производственные расходы (материалы, трудозатраты);
- переменные производственные накладные расходы;
- затраты на совместное производство (при распределении затрат на параллельно производимую продукцию).
Постоянными накладными производственными расходами являются те косвенные производственные затраты, которые остаются относительно неизменными независимо от объема производства, такие как амортизация и обслуживание зданий и оборудования и административно-управленческие расходы.
Переменными производственными накладными расходами являются те косвенные производственные расходы, которые находятся в прямой или почти в прямой зависимости от изменения объема производства, такие как косвенные затраты сырья и косвенные затраты труда.
Распределение постоянных накладных производственных расходов на затраты по переработке основывается на производственных мощностях организации при работе в нормальных условиях.
Нормальная производственная мощность - ожидаемый объем производства, рассчитываемый на основе средних показателей за несколько периодов или сезонов работы при нормальном ходе дел, с учетом потери мощности в результате планового технического обслуживания. Фактический уровень производства может использоваться в том случае, когда он приблизительно соответствует мощности в нормальных условиях.
Сумма постоянных накладных расходов, относимых на каждую единицу продукции, не увеличивается вследствие низкого уровня производства или остановки организации. Нераспределенные накладные расходы признаются как расход в периоде их возникновения. В периоды необычно высокого уровня производства сумма постоянных накладных расходов, относимых на каждую единицу продукции, уменьшается так, что запасы не оцениваются сверх себестоимости.
Переменные производственные накладные расходы относятся на каждую единицу продукции на основе фактического использования производственных мощностей.[13]
Затраты, не включаемые в себестоимость запасов:[16]
- сверхнормативные потери сырья, затраченного труда или прочих производственных затрат (свыше предусмотренных технологическим процессом);
- затраты на хранение, если только они не необходимы в производственном процессе для перехода к следующему его этапу (свыше предусмотренных технологическим процессом);
- административные накладные расходы, которые не связаны с доведением запасов до их настоящего местоположения и состояния;
- затраты на продажу (расходы на сбыт).
Затраты, возникающие в сфере обслуживания (консалтинговые компании, аудит, и т.д.):[19]
- заработная плата персонала (в т.ч. управленческого), непосредственно участвующего в предоставлении услуг;
- относимые на запасы накладные расходы.
Международный стандарт IAS 23 «Затраты по займам» определяет те редкие случаи, в которых в себестоимость запасов включаются затраты по займам.[17]
Организация может приобрести запасы на условиях отсрочки оплаты. Когда такое соглашение фактически содержит элемент финансирования, этот элемент, например, разность между ценой закупки на условиях обычного торгового кредита и уплаченной суммой, признается как расход по процентам на протяжении периода финансирования.[18]
Методы определения себестоимости:[21]
Методы определения себестоимости запасов, такие как метод учета по фактическим затратам и метод учета по ценам продажи, могут использоваться для удобства, если результаты приближенно выражают значение себестоимости.
Пример 2.1
Компания осуществляет переработку и продажу нефтепродуктов.
Закупка сырья в течение года производилась в начале каждой недели в неизменном объеме – 1 000 тонн. На 1 января цена за тонну составила 100 долл. США; с 1 июля цена возросла до 150 долл. США.
Компания выплачивала таможенные сборы в размере 10 долл. США за тонну и несла расходы на транспортировку в размере 20 долл. США за тонну.
Производственные мощности позволяют переработать 1500 тонн в неделю; переменные затраты на переработку: 25 долл. США за тонну.
Постоянные производственные затраты: 30 000 долл.США в неделю; одна тонна сырья, переработанная в одну тонну готовой продукции продается по цене 240 долл. США (включая стоимость доставки); расходы по доставке: 7,50 долл. США за тонну; затраты на торговых представителей: 3 000 долл. США в неделю; запасы на начало года отсутствуют; запасы на конец года: 5 000 тонн сырья и 2 000 тонн готовой продукции.
Задание: рассчитать стоимость запасов на конец года по методу учета по фактическим затратам.
Решение:
1. Постоянные производственные затраты на тонну продукции: 30 000/1 500 = 20 долл. США.
2. Стоимость запасов и себестоимость одной тонны готовой продукции во втором полугодии:
- сырье: 150 долл. США
- таможенные сборы: 10 долл. США
- расходы на транспортировку: 20 долл. США
Итого стоимость запасов: 180 долл. США.
3. Стоимость запасов сырья на конец года: 5 000 тонн х 180 долл. США = 900 000 долл. США.
- переменные затраты на переработку: 25 долл. США;
- постоянные производственные затраты: 20 долл. США.
Ответ: стоимость запасов на конец года по методу учета по фактическим затратам 225 долл. США.
Способы расчета себестоимости запасов
Себестоимость отдельных статей запасов, не являющихся взаимозаменяемыми, а также товаров или услуг, произведенных и предназначенных для специальных проектов, должна определяться путем специфической идентификации индивидуальных затрат.[23]
Конкретное определение фактических затрат означает, что определенные затраты относятся на определенные статьи запасов. Этот порядок учета подходит для изделий, предназначенных для специальных проектов, независимо от того, были ли они куплены или произведены. Однако конкретное определение фактических затрат не подходит в случае, когда существует большое количество статей запаса, которые могут быть взаимозаменяемыми. В таких обстоятельствах для получения расчетного воздействия на прибыль или убытки мог бы быть использован метод выбора тех статей, которые остаются в запасах.[24]
ФИФО или Средневзвешенная стоимость
Себестоимость запасов, которые не относятся к рассмотренным в параграфе 23, в обязательном порядке определяется методом первое поступление - первый отпуск (ФИФО) или методом средневзвешенной стоимости. Организация обязана применять одинаковые формулы оценки для всех запасов, сходных по характеру и их использованию организацией. Для запасов различного характера или использования применение различных формул оценки может быть оправдано. [25]
ФИФО - предполагает, что запасы закупленные (или произведенные) первыми будут проданы первыми. - поэтому, запасы на складе в конце периода были приобретены или произведены позже всего. Используется, например, для учета: - производства бытовой и промышленной техники; - любых розничных товаров, подлежащих продаже по определенной цене. Не применяется при учете сыпучих и жидких материалов.
Пример 2.2
Компания «Голд» занимается реализацией (перепродажей) орг. техники и оценивает свои запасы по методу ФИФО:
Карточка счета «Запасы» январь – июль 2010 г.
| |
Дебет |
|
Кредит |
|
15.01.2010 |
100 шт. х 5 000 руб. 500 000 руб. |
|
|
| 08.04.2010 |
30 шт. х 7 000 руб. 210 000 руб. |
18.04.2010 |
110 шт. х 10 000 руб. 1 100 000 руб. |
| 21.05.2010 |
40 шт. х 7 500 руб. 300 000 руб. |
|
|
| 09.06.2010 |
10 шт. х 7 200 руб. 72 000 руб. |
25.06.2010 |
50 шт. х 10 000 руб. 500 000 руб. |
| Обороты: |
180 шт. 1 082 000 руб. |
Обороты: |
150 шт. 1 600 000 руб. |
Задание: рассчитать стоимость запасов по методу ФИФО на 01.07.2010
Остаток орг. техники: 180 шт. – 150 шт. = 30 шт.
Стоимость остатка (30 шт.) :
- май 20 шт. х 7 500 руб. = 150 000 руб;
- июнь 10 шт. х 7 200 руб. = 72 000 руб;
Ответ: стоимость запасов по методу ФИФО на 01.07.2010: 222 000 руб.
Средневзвешенная стоимость
Средневзвешенная стоимость может рассчитываться (перерасчитываться) периодически или по мере поступления новых запасов. Определяется на основе средневзвешенной стоимости:
- запасов в начале периода;
- аналогичных запасов, купленных или произведенных в течение периода.
Используется для учета аналогичных запасов, использование в производстве продажа которых не зависит от даты поступления на склад.
Пример 2.3
Компания «Стар» занимается реализацией (перепродажей) бытовой техники. Закупки и реализация продукции происходили следующим образом:
Карточка счета «Запасы» июль - декабрь 2010 г.
| |
Дебет |
|
Кредит |
| 05.07.2010 |
20 шт. х 3 000 руб. 60 000 руб. |
|
|
| 17.09.2010 |
50 шт. х 3 500 руб. 175 000 руб. |
|
|
| |
|
26.10.2010 |
60 шт. х 10 000 руб. 600 000 руб. |
| Обороты: |
70 шт. 235 000 руб. |
Обороты: |
60 шт. 600 000 руб. |
Задание: рассчитать валовую прибыль от реализации и стоимость запасов на 31.12.2010
А) по методу ФИФО;
Б) по методу средневзвешенной стоимости.
А) для того чтобы рассчитать валовую (маржинальную) прибыль методом ФИФО необходимо рассчитать по какой цене была реализована техника:
26.10.2010 - 60 шт.:
- 05.07.2010 – 20 шт. х 3 000 руб. = 60 000 руб.
- 17.09.2010 – 40 шт. (из 50 шт.) х 3 500 руб. = 140 000 руб.
Себестоимость проданной продукции по методу ФИФО: 200 000 руб.
Валовая (маржинальная) прибыль по методу ФИФО: 600 000 – 200 000 = 400 000 руб.
Б) для того чтобы рассчитать себестоимость по средневзвешенной стоимости необходимо проделать следующий расчет:
Себестоимость одного изделия методом средневзвешенной стоимости: ((20 х 3 000) + (50 х 3 500))/70 = 3 357, 14 руб.
Общая стоимость закупленных запасов: 3 357, 14 х 60 = 201 428, 57
Валовая (маржинальная) прибыль по методу средневзвешенной стоимости: 600 000 – 201 428, 57 = 398 571, 43 руб.
Ответ: стоимость запасов на 31.12.2010:
А) по методу ФИФО: 10 шт. х 3 500 руб. = 35 000 руб.
Б) по методу средневзвешенной стоимости: 10 шт. х 3 357, 14 = 33 571, 40 руб.
Компания должна применять одинаковые формулы для оценки запасов, сходных по характеру использования.
Чистая стоимость реализации
Себестоимость запасов может оказаться невозмещаемой:[28]
- если эти запасы повреждены;
- если они полностью или частично устарели;
- если их продажная цена снизилась;
- если увеличились возможные затраты на завершение или на осуществление продажи.
Наличие одного из вышеперечисленных показателей свидетельствует, что запасы должны быть учтены не по себестоимости, а по чистой стоимости реализации. Практика списания запасов ниже себестоимости, до возможной чистой цены продаж отвечает мнению, что активы не должны учитываться выше сумм, получение которых ожидается от их продажи или использования. [29]
Нужно учитывать при определении чистой стоимости реализации
Запасы обычно списываются до возможной чистой стоимости реализации постатейно. В каждом новом периоде производится новая оценка чистой стоимости реализации Если, обстоятельства, вызвавшие уценку запасов более не существуют, происходит их дооценка на ранее списанную сумму. Расчеты чистой стоимости реализации учитывают:[30], [31]
- колебания цены или себестоимости, непосредственно относящиеся к событиям, происходящим после окончания периода, в той степени, в какой такие события подтверждают условия, существовавшие на конец периода.
- расчеты возможной чистой стоимости реализации также учитывают предназначение имеющегося запаса.
Например, возможная чистая стоимость реализации запасов, предназначенных для выполнения договоров на продажу товаров или оказание услуг по твердым ценам, основывается на цене, установленной в этих договорах. Если объем продаж по таким договорам ниже, чем объем имеющихся запасов, то возможная чистая стоимость реализации остающейся части запасов основывается на общем уровне цен реализации. В результате заключения договоров поставки по твердым ценам в объеме, превышающем имеющиеся остатки запасов, или договоров на покупку товаров по твердым ценам могут появляться оценочные обязательства.
Такие оценочные обязательства рассматриваются в соответствии с Международным стандартом IAS 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы».
Пример 2.4
Компания готовит финансовую отчетность по МСФО. Для расчета стоимости запасов на конец года представлена следующая информация:
долл. США
|
Продукт |
Себестоимость |
Цена продаж |
Затраты на сбыт |
|
A |
130 |
150 |
25 |
|
B |
110 |
160 |
30 |
|
C |
258 |
251 |
35 |
Задание: рассчитать стоимость запасов на конец года для включения в финансовую отчетность.
Решение:
долл. США
|
Продукт |
Себестоимость |
Цена продаж |
Затраты на сбыт |
Чистая стоимость реализации |
|
А |
130 |
150 |
25 |
150 – 25 = 125 |
|
В |
110 |
160 |
30 |
160 – 30 = 130 |
|
С |
258 |
251 |
35 |
251 – 35 = 216 |
Ответ: (стандарт требует указывать стоимость запасов по наименьшей из величин себестоимость / чистая стоимость реализации).
В финансовой отчетности запасы будут отражаться по следующим образом:
долл. США
| Продукт А |
отражен по чистой стоимости реализации 125 |
| Продукт В |
отражен по себестоимости 110 |
| Продукт С |
отражен по чистой стоимости реализации 216 |
| Итого |
451 |
См. продолжение на следующей странице.
